EL TRATAMIENTO DEL VEHÍCULO DE EMPRESA EN NÓMINA

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La siguiente nota se establece para facilitar información sobre el tratamiento del vehículo de empresa con motivo de la incorporación de un trabajador a la empresa que va a disponer del mismo para su trabajo como comercial.

retribución en especie vehículo

En cuanto a la calificación del uso de vehículo de empresa por parte de los trabajadores como salario, este tiene en principio el carácter de retribución en especie, y por lo tanto debe quedar incluido como tal en el recibo de nómina correspondiente.

Desde el punto de vista fiscal, el artículo 42 de la Ley del IRPF considera renta en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Por lo tanto, para que una renta tenga la consideración de renta en especie debe reunir las siguientes notas:

1)    Utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios. La retribución en especie puede consistir no únicamente en el pago mediante bienes (o derechos) de la contraprestación, es decir, en la entrega de éstos de forma sustitutiva al dinero. Asimismo (como veíamos en el concepto de rendimiento del trabajo) puede consistir en el uso o consumo de esos bienes, derechos o servicios. Tal sería el caso del vehículo de empresa.

2)    Para fines particulares. Es un factor decisivo para considerar su entrega como renta en especie. Se requiere la existencia de un beneficio para el trabajador. Así, en el caso concreto del vehículo de empresa,  que constituye retribución en especie en un bien de uso mixto, laboral y personal, deberá entenderse que hay retribución en especie en la medida en que corresponda a cada dedicación (DGT 6 junio 1995). En este caso la DGT considera que el porcentaje de uso personal se determina no por su utilización efectiva, sino por el tiempo en el que el vehículo está disponible para el empleado, aunque no lo utilice (DGT consulta vinculante 22 febrero 2000), entendiéndose siempre por uso particular el derivado del desplazamiento desde su domicilio al lugar de trabajo (DGT 20 junio 1995). A efectos de determinar la no disponibilidad, resulta un indicio útil que el vehículo permanezca en el garaje de la empresa fuera del horario laboral (DGT 29 diciembre 1992).

3)    De forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado. Esta constituye la esencia de la retribución en especie: la diferencia con el valor de mercado constituye el importe de la contraprestación. La calificación del rendimiento en especie exigirá, previamente, el contraste entre el eventual precio pagado por el trabajador y el valor de mercado del bien, uso o servicio. Dicha valoración podrá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, como reconoce la DGT 4 mayo 1998.

4)     Supongan o no un gasto real para quien las conceda. El objetivo de este requisito es que el bien o derecho que se percibe en especie pueda ser objeto de una valoración económica, independientemente de que suponga o no un gasto real para el pagador, pues de lo contrario no existiría retribución.

Una vez establecido el concepto general, la LIRPF/2006, en su art. 42.2, excluye del concepto de retribución en especie (y, por tanto, no se consideran rendimiento del trabajo ni renta sujeta al impuesto) determinados supuestos, entre los que no se encuentra el vehículo de empresa. Por tanto dicho concepto no queda exento de tributación y deberá efectuarse sobre el mismo las retenciones correspondientes.

En cuanto a la cuantificación en términos económicos de la retribución, en el ordenamiento fiscal existen normas de valoración de la rentas en especie.

En este sentido, la Ley del IRPF establece una valoración general, el valor de mercado, pero inmediatamente después fija unas especialidades para determinadas retribuciones en especie: por tanto, dicho concepto general se aplicará subsidiariamente. Tal es el caso del concepto de vehículo de empresa que en esta nota se estudia.

En este sentido, el artículo 43 de la citada norma prevé las siguientes reglas:

-      Entrega: En este caso el trabajador se convierte en propietario del vehículo, y se valora en el coste de adquisición para la empresa, incluidos los gastos y tributos (IVA, impuesto de matriculación, etc.).

-       Uso: Tenemos que distinguir:

o    El vehículo es propiedad de la empresa: se valora en el 20% anual del coste de adquisición.

o    El vehículo no es propiedad de la empresa: Se valora en el 20% anual del valor de mercado si el vehículo fuera nuevo. Esta última regla es la aplicable en caso de leasing, hasta que se ejerce la opción de compra; ejercida ésta, se aplica la regla para el uso de vehículo propiedad de la empresa (DGT consulta vinculante 22 febrero 2000). Lo mismo ocurre en el caso de renting, en que el uso por parte del empleado se valora igualmente en un 20% anual del valor de mercado en cada período impositivo de dicho uso (DGT núm. 662/2002). El valor de mercado sobre el que se calculará el 20% será el correspondiente al período impositivo en que se celebró el contrato, según la DT en Resolución de 9 de julio de 2009 (JT 2009, 1116). Debe tenerse en cuenta que esta imputación no se limita a los 5 primeros años, sino que continúa imputándose durante todos los períodos en que se use, ya que según la DGT, consulta vinculante 9 marzo 2000, en la valoración no se contempla sólo el coste del vehículo, sino también su mantenimiento, con lo que los gastos de reparaciones, revisiones, etc., se entienden incluidos en la valoración. No, en cambio, el pago del carburante, que constituirá otra retribución en especie (DGT consulta vinculante 9 marzo 2000.

o    Uso y posterior entrega: durante el tiempo que dure el uso, se aplica la valoración correspondiente a éste; cuando se realiza la entrega, se valora por el coste de adquisición, pero se descuenta lo imputado por el uso anterior.

Para el caso de uso parcial, la retribución en especie se computa en función de la disponibilidad particular del vehículo en relación con el uso para fines empresariales. Ahora bien, según la SAN de 13 abril 2009, el criterio de disponibilidad debe ser modulado por las características del puesto de trabajo desempeñado por el trabajador, debiendo atenderse a la efectiva utilización del bien y no a la mera facultad de disposición.

Sólo se computa como retribución en especie la utilización fuera del horario laboral (o del ejercicio de las funciones de consejero), como indica la SAN sentencia de 23 julio 2007. Esta era ya la doctrina del TEAC, como puede verse en la Res. TEAC (Vocalía 1ª) de 21 abril 2005, según la cual, si el vehículo se utiliza para un doble fin, empresarial y particular, constituirá retribución en especie el uso o disfrute para fines particulares, sin que, por tanto, deba imputarse retribución en especie alguna por la utilización del vehículo para fines propios de la actividad. Para decidir sobre la existencia doble de un fin, empresarial y particular, en la utilización del vehículo, como para cuantificar la retribución en especie, deberán tenerse en cuenta la naturaleza de la actividad de que se trate, las características específicas del desarrollo de las tareas de quien utiliza el vehículo, como el destino efectivo para unos u otros fines.

Por tanto, para poder determinar el tratamiento que se vaya a dar al disfrute del vehículo de empresa por parte del trabajador, se deben conocer los siguientes aspectos:

o    El tipo de propiedad del vehículo, ya que en función de esta se determina el tipo de valoración que se realiza a efectos de tributar por I.R.P.F. Según se informa en el correo recibido en este caso el vehículo se adquiere mediante contrato de renting, y por tanto en el recibo de nómina se debería imputar en concepto de “Vehículo de empresa” el siguiente importe: el 20% anual del valor de mercado si el vehículo fuera nuevo. Se ha facilitado por parte de la empresa el modelo de vehículo que se entregará al trabajador, pero no el importe del valor de mercado del mismo, por lo que se ruega se facilite este dato para que la imputación de este concepto en la nómina sea lo más ajustada posible.

o    El tipo de disfrute del vehículo de empresa, es decir, si se entrega el bien al trabajador para su uso exclusivamente particular, exclusivamente laboral o para ambas finalidades (en este último caso también en qué proporción), ya que del tipo de uso que se haga de este bien se determinará la parte que corresponde imputar como salario en especie en la nómina de los empleados. La práctica habitual que Labor10 lleva a cabo con sus clientes de externalización de nóminas es considerar que el empleado dedica al menos el 50% del tiempo al disfrute particular del vehículo, imputándose dicho disfrute en los recibos de nómina.

Además, para la valoración de la retribución en especie deberá adicionarse a la retribución fijada de acuerdo con las anteriores normas, el importe del ingreso a cuenta, si éste no ha sido repercutido al trabajador por la empresa; además, se debe tener en cuenta que, a efectos de la realización de este ingreso a cuenta, cabe también la realización de acuerdos previos de valoración entre la empresa y la AEAT. Para calcular su cuantía, se deberá aplicar a la retribución en especie el porcentaje de retención que se aplica al resto de retribuciones.

En cuanto a la cuantificación en el ámbito propio del Derecho del Trabajo, y especialmente en lo relativo a la cotización a la Seguridad Social, si bien hasta la publicación del reciente Real Decreto-ley 16/2013  se establecía la homogeneidad con lo establecido al efecto en materia de rendimientos de trabajo personal por el ordenamiento tributario, esta referencia desaparece con la citada norma, estableciéndose que:

“La base de cotización para todas las contingencias y situaciones amparadas por la acción protectora del Régimen General, estará constituida por la remuneración total, cualquier que sea su forma y denominación, tanto en metálico como en especie, que con carácter mensual tenga derecho a percibir el trabajador o asimilado, o la que efectivamente perciba de ser ésta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena”.

Por tanto, el concepto de vehículo de empresa como retribución en especie deberá quedar incluido en la base de cotización del trabajador, a efectos del cálculo de las correspondientes cuotas de seguridad social.